Все ли средства хороши?

24 Окт 2018 | Налоги и уголовная ответственность

В2017 году Конституционном Судом РФ был принят ряд постановлений, в которых были высказаны весьма спорные суждения о применимости гражданско-правовых способов защиты в сфере налоговых правоотношений для защиты прав казны на получение налоговых платежей.

Так в Постановлении от 24.03.2017 № 9-П «По делу о проверке конституционности отдельных положений Налогового кодекса РФ и Гражданского кодекса РФ в связи с жалобами граждан» Конституционный Суд РФ признал допустимым применение гражданско-правового требования из неосновательного обогащения для взыскания налоговой задолженности, если эта мера оказывается единственно возможным способом защиты фискальных интересов государства.

Обоснование допустимости использования институтов гражданского законодательства для защиты интересов казны видится Конституционному Суду РФ в производности налоговых обязательств от деятельности в экономической сфере, в неэффективности мер и процедур, предусмотренных налоговым законодательством. Институт неосновательного обогащения, по мнению Суда, может использоваться для взыскания с граждан безосновательно возвращённого налога на доходы физических лиц в целях преодоления неэффективности, неточностей, присущих налоговому законодательству. Такое использование носит вынужденный характер и направлено на обеспечение баланса публичных и частных интересов.

Как полагает Конституционный Суд РФ, допустимость применения гражданско-правовых способов защиты интересов казны в налоговой сфере не ставится под сомнением и требованием, содержащимся в пункте 3 статьи 2 Гражданского кодекса.

Изложенная позиция представляется ошибочной.

Обход пункта 3 статьи 2 Гражданского кодекса не выглядит элегантным. С высказанным Конституционным Судом РФ утверждением о том, что данная норма не ставит под сомнение возможность использования гражданско-правовых институтов к налоговым отношениям трудно поспорить. Именно эта возможность констатирована самой нормой, но при одном условии, которое молчаливо опускается, не замечается Судом, — допустимость применения конкретного гражданско-правового института, норм к публичным отношениям должно быть установлено законом.

Изложенная выше позиция Конституционного Суда РФ нашла своё развитие в Постановлении от 8.12.2017 № 39-П.

Конституционный Суд признал допустимым взыскание с должностных лиц организации, привлечённых к уголовной ответственности за совершение налогового преступления или в отношении которых уголовное дело было прекращено по нереабилитирующим основаниям, налоговой задолженности организации. Такое взыскание было обосновано указанием на гражданско-правовой характер отношений, возникающих вследствие причинения вреда казне противоправными уголовно наказуемыми деяниями должностных лиц.

Квалификация отношений как имеющих гражданско-правовой характер в силу закрепления в российском праве конструкции генерального деликта избавила Конституционный Суд РФ от необходимости ответа на вопрос, который должен задаваться в силу пункта 3 статьи 2 Гражданского кодекса, – где в законе закреплена норма, допускающая применение к налоговым отношениям, к восстановлению нарушенного публичного права государства на налоговые доходы, гражданско-правового способа защиты – деликтного иска из причинения вреда.

По мнению Конституционного Суда РФ, в силу конституционного принципа равной защиты частной и публичной собственности (часть 2 статьи 8 Конституции РФ) защите в рамках гражданско-правового регулирования подлежат имущественные права не только граждан, но и публично-правовых образований, включая само государство, как потерпевших от преступлений, связанных с неуплатой налогов, невозможность получения которых публично-правовым образованием может рассматриваться как утрата им определённого имущественного права.

Государство должно иметь возможность удовлетворить свои законные интересы в рамках гражданского законодательства, заявляя соответствующие требования из обязательств вследствие причинения вреда.

Как полагает Конституционный Суд РФ, поскольку в силу статьи 8 Гражданского кодекса причинение вреда порождает гражданское правоотношение, то, соответственно, в рассматриваемом случае между причинителем вреда – физическим лицом, совершившим действия, которые повлекли невозможность реализации налоговых обязанностей непосредственно налогоплательщиком либо принудительного их исполнения в рамках налоговых правоотношений, и потерпевшим – публично-правовым образованием возникают гражданские правоотношения.

Указанная позиция основана на конструкции деликта в форме вторжения, вмешательства в чужое обязательственное правоотношение. Поясняя позицию Конституционного Суда РФ, Андрей Рыбалов (начальник Управления частного права КС РФ) в своём блоге на портале zakon.ru указал, что «в постановлении идёт речь о возможности привлечения к деликтной ответственности третьего лица, которое своими действиями создало невозможность получения кредитором предоставления от должника. То, что в данном случае речь идёт о публичных отношениях между налоговым кредитором и налоговым должником, смущать не должно».

Названная конструкция только начинает развиваться в российском деликтном праве применительно к вторжению в гражданско-правовое обязательственное правоотношение, когда лицом, ответственным перед кредитором за убытки, причинённые неисполнением обязательства, признается не должник, а третье лицо – деликвент, в результате действий которого исполнение обязательства должником стало невозможным или существенно затруднено.

Можно привести ряд примеров вторжения третьего лица в гражданско-правовое обязательство. Например:

1. Создание третьим лицом арендатору препятствий в пользовании арендованным имуществом;
2. Неисполнение продавцом обязанности передать вещь по причине её повторной продажи по договору, заключённому позднее в результате воздействия, уговоров, убеждения, угроз со стороны третьего лица, заинтересованного в приобретении этой вещи;
3. Арендодатель, взявший на себя обязательство не заключать договоры аренды в отношении помещений, находящихся рядом с арендуемыми, с лицами, осуществляющими деятельность, аналогичную деятельности арендатора, под воздействием таких лиц нарушает эту обязанность и заключает договор аренды, тем самым влияя на доходность деятельности первого арендатора;
4. Правообладатель, заключивший договор коммерческий концессии и взявший на себя обязательство не совершать аналогичные договоры с лицами, осуществляющими деятельность на той же территории, что и пользователь, нарушает данное обязательство под влиянием третьих лиц и заключает такие же договоры;
5. Приобретение объекта с нарушением права преимущественной покупки, имеющегося у третьих лиц в силу соглашения, заключённого между ними и продавцом;
6. Распространение третьим лицом ложной информации о платёжеспособности и деловой репутации, в результате которого последовал отказ от заключения договора;
7. Приобретение актива покупателем, полагавшимся на достоверность предоставленного оценщиком (экспертом) заключения о его качестве и стоимости в ситуации, когда такое заключение оказалось ложным.

Рассматриваемый институт вторжения в чужое обязательство был применён Верховным Судом РФ при двойной продаже в деле Бомарше (А51-273/2015). В данном деле было признано, что покупатель, который приобрёл квартиру в результате цепочки сделок по перепродаже, имеет право на иск не только к продавцу, но и к застройщику, который не исполнил первую сделку, допустив двойную продажу. Может быть также упомянуто дело предпринимателя Фёдорова (А57-15013/2016) – дело по иску покупателя о взыскании убытков с сертифицирующей компании, выдавшей сертификат соответствия на приобретённый автомобиль, который в последующем был запрещён к эксплуатации в результате отзыва сертификата.

Иными словами, институт вторжения интервента в чужое обязательство начинает отвоёвывать своё место в доктрине и практике. Но, на наш взгляд, вызывает серьёзное сомнение применение этой конструкции к публичным налоговым правоотношениям.

Данный аспект не был серьёзным образом обоснован в постановлении Конституционного Суда РФ. Ссылка на принцип равной защиты частной и публичной собственности (часть 2 статьи 8 Конституции РФ) не выглядит убедительной. Нам близка точка зрения, высказанная немецким учёным Александром Бланкенагелем на конференции «Налоговое право в решениях Конституционного Суда РФ» (апрель 2018 года), о том, что данный принцип установлен для обеспечения защиты частных лиц в том смысле, что предоставляемые им возможности защиты права собственности не могут быть меньше, чем установленные в отношении защиты публичной собственности. Но не наоборот.

Если государству не хватает инструментов защиты, механизмов, применяемых для восстановления нарушенного права казны на получение налоговых доходов при совершении публичных налоговых правонарушений, а имеющиеся институты налоговой, административной и уголовной ответственности демонстрируют свою неэффективность, то государство должно изменять законодательство в соответствующей части.

Такие изменения будут вводить именно публичную ответственность, механизм применения которой возможно будет основываться на инструментарии частного права – на деликтном иске с особенностями и оговорками, которые уже нашли отражение в анализируемом Постановлении от 8.12.2017 № 39-П (субсидиарный характер ответственности при невозможности взыскания налоговой задолженности с самой организации и контролирующих лиц, несущих ответственность по её долгам по банкротным основаниям, возможность снижения размера присуждаемого к возмещению вреда с учётом назначенного уголовного наказания, имущественного положения ответчика, степени вины, степени обогащения в результате сокрытия налоговой обязанности и т.п.).

Вариант, избранный Конституционным Судом РФ, заключающийся в признании налогового правонарушения как основания для возникновения гражданской обязанности должностного лица не выдерживает критики и по существу означает, что Суд фактически вместо законодателя ввёл новый вид наказания для должностного лица, не закреплённый в санкции статей 199 – 199.2 Уголовного кодекса РФ.

Искажая размер налоговой обязанности путём внесения заведомо ложных сведений в отчётность и декларации, должностное лицо вмешивается в налоговое обязательство. Такое вторжение в области публичных правоотношений порождает административную, уголовную ответственность должностного лица, но не гражданские правоотношения между равными участниками оборота. Налоговая обязанность возникает в связи с суверенной властью государства и его правом облагать подданных налогами. Именно поэтому вторжение в данную обязанность, выражающееся в её искажении, в сокрытии, не может породить как гражданско-правовое отношение в целом, так и деликтное обязательство в частности.

Деликт – это причинение вреда имуществу, личности, имущественным правам при вторжении в чужое обязательство в ситуации, когда между причинителем вреда и потерпевшим отсутствует обязательственное правоотношение, в связи с неисполнением которого возникли те или иные потери. Если вред возник в связи с неисполнением обязательства, нормы об ответственности за деликт не применяются.

Рассмотрим ситуацию, не отягощённую публичным аспектом.

Например, руководитель заёмщика, зная об утрате обеспечения (залог) по кредиту, не сообщает об этом банку и в результате банк не предпринимает своевременные меры по досрочному возврату кредита. В последующем в результате внешних, не зависящих от заёмщика причин (дефолт ключевых должников, изменение спроса на продукцию и т.п.), наступает его банкротство, и банк, утративший залоговое обеспечение, в банкротстве удовлетворения не получает. Если бы информация об утрате предмета залога была своевременно сообщена, то банк либо предпринял бы меры по взысканию долга до возникновения состояния банкротства должника, либо погибший предмет залога был бы заменён на иное равноценное имущество, и банк, как следствие, не утратил бы статус залогового кредитора. Будет ли руководитель в описанной ситуации отвечать перед банком за причинение вреда, выражающееся в сокрытии важной информации? Будет ли руководитель организации отвечать перед контрагентом по договору за недостоверные заверения об обстоятельствах, которые имели значение для его заключения?

Перечень примеров может быть продолжен.

Они иллюстрируют следующий вопрос: может ли руководитель или иной представитель, действующий от имени организации, являющейся должником в обязательстве, быть признан третьим лицом по отношению к данной организации и её кредитору, если его действия или бездействие вводили кредитора в заблуждение или были направлены на неисполнение обязательства?

Безоговорочный положительный ответ далеко не очевиден, поскольку при доведении его до логического завершении во всех без исключения случаях руководитель должника при неисполнении обязательства будет нести личную ответственность. Тем более данный ответ не очевиден при неисполнении налогового обязательства.

Спорность позиции КС РФ проявляется как раз в определении условий применения ответственности и её размера. Данные условия определены с учётом публичного характера налоговых правоотношений и вопреки положениям ГК РФ о деликтной ответственности.

Во-первых, почему деликт образует не любое уклонение от уплаты налогов, а только уклонение, квалифицируемое как уголовное преступление?

Во-вторых, почему бремя доказывания вины возлагается на государственный орган? Почему не применяется гражданско-правовой принцип возложения бремени доказывания отсутствия вины на причинителя вреда (пункт 2 статьи 1064 ГК РФ)?

В-третьих, почему вопреки пункту 3 статьи 1083 ГК РФ при умышленной форме вины допускается снижение размера возмещения вреда. Почему опять-таки вопреки данной норме допускается учёт имущественного положения причинителя вреда?

В-четвертых, почему при определении размера возмещения учитывается то, присутствовал ли в действиях причинителя вреда корыстный мотив и имело ли место его обогащение, а также каково назначенное уголовное наказание – связано оно с лишением свободы или нет?

Ответ напрашивается сам собой. Количество приведённых исключений, характеризующих применение рассматриваемой ответственности по правилам назначения уголовного наказания, свидетельствует о том, что перед нами разновидность уголовной ответственности. В названных условиях реализованы положения статьи 60 УК РФ о необходимости учёта при назначении наказания характера и степени общественной опасности преступления, личности виновного, в том числе обстоятельств, смягчающих и отягчающих наказание, а также влияния назначенного наказания на условия жизни его семьи.

Полная версия статьи доступна для зарегистрированных пользователей TaxPro. Войдите в свою учётную запись или зарегистрируйтесь.

Комментарии

0 Комментариев

Оставить комментарий

Share This